Den foreløbige skæbne for forældrekøbsejendomme i virksomhedsskatteordningen

I den politiske aftale om Finansloven for 2020 blev der oprindeligt lagt op til, at forældrekøb i virksomhedsskatteordningen skulle ”afskaffes”. Den varslede ”afskaffelse” udeblev imidlertid. I stedet sendte Skatteministeriet et udkast til et lovforslag i høring i august måned, der blandt andet omfattede ændringer af virksomhedsskatteloven. Formålet med ændringerne er at afskaffe de skattemæssige fordele, som kan opnås ved forældrekøb i virksomhedsskatteordningen i forhold til en privat ejerbolig udenfor virksomhedsskatteordningen.

Den 18. november 2020 kunne Skatteministeriet med fremsættelsen af lovforslaget endeligt fremlægge, hvordan forældrekøbsejendomme i virksomhedsskatteordningen fremover som udgangspunkt skal behandles.

1. Forældrekøbsejendomme i virksomhedsskatteordningen i dag

I dag kan en ejer af en forældrekøbsejendom vælge at lade forældrekøbsejendommen indgå i virksomhedsskatteordningen. Dermed kan virksomhedsskattelovens regler anvendes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst knyttet til forældrekøbsejendommen. Det giver blandt andet mulighed for, at fradragsværdien for renteudgifter øges.

Hvis ejeren i anden sammenhæng driver selvstændig erhvervsvirksomhed og i den forbindelse anvender virksomhedsskatteordningen, vil ejeren af forældrekøbsejendommen blive tvunget til at lade forældrekøbsejendommen indgå i virksomhedsskatteordningen.

Det skyldes dels, at udlejning af en bolig – også til nærtstående – i skattemæssig henseende anses for erhvervsmæssig virksomhed, og dels at en skattepligtig persons selvstændige erhvervsvirksomheder skal behandles som én virksomhed ved anvendelsen af virksomhedsskatteordningen.

For en selvstændigt erhvervsdrivende, der driver virksomhed i virksomhedsskatteordningen, vil det således ikke være muligt at holde forældrekøbslejeligheden udenfor virksomhedsordningen uanset om man måtte ønske det.  

Der beregnes ifølge de nugældende regler en rentekorrektion, hvis den skattepligtiges indskudskonto i virksomhedsskatteordningen er negativ. Det skyldes, at den skattepligtige i så fald anses for at have indskudt ”privat gæld” i ordningen. Rentekorrektionen skal modvirke den skattefordel, den skattepligtige opnår ved, at fradragsværdien for renteudgifterne i virksomhedsskatteordningen er højere end udenfor virksomhedsskatteordningen. Den forhøjede fradragsværdi opstår ved, at renteudgifterne i virksomhedsskatteordningen fradrages fuldt ud i virksomhedens resultat, der beskattes som personlig indkomst.

Endelig kan skattepligtige, der anvender virksomhedsskatteordningen, hæve en del af virksomhedens overskud som kapitalafkast, der beskattes som kapitalindkomst i stedet for som personlig indkomst. Kapitalafkastet er et teknisk beregnet afkast af den skattepligtiges investering i sin egen virksomhed, som skal kompensere den skattepligtige for det kapitalafkast, den skattepligtige kunne have opnået ved at investere pengene andetsteds.

2. De foreslåede ændringer for forældrekøb

I det fremsatte lovforslag lægges der op til en ændring af metoden for opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget, ligesom der foreslås en særskilt rentekorrektion for de skattepligtige, der har eller erhverver forældrekøbsejendomme i virksomhedsskatteordningen.

De foreslåede ændringer rammer alene de skattepligtige, som har en fast ejendom i virksomhedsskatteordningen, der udlejes til den skattepligtiges eller dennes ægtefælles forældre, bedsteforældre, børn, børnebørn samt disses ægtefæller.

3. Kapitalafkastgrundlaget

Det er foreslået, at forskellen mellem værdien af en forældrekøbsejendom og andelen af gælden i virksomhedsskatteordningen knyttet til den pågældende ejendom skal fragå ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget.

Gældsandelen beregnes ved at anvende forholdet mellem forældrekøbsejendommens anskaffelsessum og de samlede aktiver i virksomhedsskatteordningen på den samlede gæld i virksomhedsskatteordningen. Der skal med andre ord beregnes en skematisk friværdi, som skal fragå ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget. Fradraget i kapitalafkastgrundlaget kan ifølge lovforslaget illustreres med følgende eksempel:

Den foreslåede model betyder, at det får mærkbar indflydelse på kapitalafkastgrundlaget, om forældrekøbsejendommen 1) erhverves efter optagelse af gæld i virksomheds-skatteordningen eller 2) erhverves kontant med likvide midler i virksomhedsskatteordningen. Det er i et høringssvar til lovforslaget illustreret ved følgende eksempel:

Ud fra præmissen om, at kapitalafkastet er en kompensation for, at den skattepligtige har investeret i sin egen virksomhed, og at erhvervelse af en forældrekøbsejendom søges sidestillet med erhvervelse af en privat bolig, som kapitalafkastet ikke skal kompensere for, giver lovforslagets model til en vis grad mening. Så længe ejendommen stilles til rådighed for nærtstående anses den skattepligtige netop for at have investeret mindre i sin virksomhed.

Den praktiske konsekvens på nuværende tidspunkt kan synes mindre væsentlig, fordi kapitalafkastsatsen siden 2018 har været 0 pct. Afhængigt af kapitalafkastsatsens udvikling fremover, kan det dog for selvstændige erhvervsdrivende i virksomhedsskatteordningen, der ønsker at erhverve en forældrekøbsejendom og derfor er tvunget til at placere denne i virksomhedsskatteordningen, blive endnu mere væsentligt at overveje, hvordan forældrekøbsejendommen skal finansieres. Det skyldes, at valget af finansiering har direkte betydning for opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget, ligesom den nedenfor beskrevne rentekorrektion må inddrages i beslutningsgrundlaget.

4. Rentekorrektion

Udover den foreslåede ændring vedrørende opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget er der i lovforslaget lagt op til en ny rentekorrektion.

Rentekorrektionen beregnes så længe den faste ejendom stilles til rådighed for den i punkt 2 nævnte personkreds, men beregningen af rentekorrektion efter de foreslåede regler er modsat rentekorrektionen efter de nugældende regler ikke betinget af, at indskudskontoen er negativ. Det betyder også, at de to rentekorrektioner er uafhængige af hinanden, og der kan beregnes rentekorrektion efter begge bestemmelser samtidigt.

For at afbøde, at der i den forbindelse beregnes rentekorrektion af samme gældsposter to gange, er det foreslået, at der i beregningsgrundlaget ved den foreslåede, nye rentekorrektion skal fragå et beløb svarende til det grundlag, hvoraf der er beregnet rentekorrektion efter de nugældende regler, hvis en sådan rentekorrektion er beregnet.

Samtidig foreslås de samlede faktiske nettorenteudgifter i virksomhedsskatteordningen forhøjet med kurstab og nedsat med kursgevinster indsat som et beløbsmæssigt loft for den samlede rentekorrektion efter begge regelsæt. Formålet hermed er ganske fornuftigt, at den skattepligtige ikke skal rentekorrigeres for flere renteudgifter, end der faktisk er fradraget i virksomhedsskatteordningen.

Selve beregningen af rentekorrektionen efter de foreslåede, nye regler er ikke en simpel øvelse. Der skal beregnes en gældsandel knyttet til forældrekøbsejendommen, som rentekorrektionen herefter beregnes på baggrund af.

Gældsandelen beregnes ved at anvende forholdet mellem forældrekøbsejendommens anskaffelsessum og de samlede aktiver i virksomhedsskatteordningen på den samlede gæld i virksomhedsskatteordningen. Den beregnede gældsandel anvendes til at beregne rentekorrektionen, der dog ikke kan overstige forældrekøbsejendommens beregnede andel af de samlede nettorenteudgifter i virksomhedsskatteordningen. Den samlede beregning af rentekorrektionen kan ifølge lovforslaget illustreres med følgende eksempel:

Den endeligt beregnede rentekorrektion skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtiges personlige indkomst og fradrages i den skattepligtiges kapitalindkomst for det pågældende indkomstår, idet fradragsværdien af rentefradraget i virksomhedsskatteordningen på denne måde sidestilles med værdien heraf udenfor virksomhedsskatteordningen.

Som eksemplet også illustrerer, er den indbyggede antagelse i modellen for rentekorrektionen, at forældrekøbsejendommens forholdsmæssige andel af de samlede aktiver, den samlede gæld og de samlede faktiske nettorenteudgifter er den samme.

Med sin skematiske udformning vil reglen imidlertid kunne medføre en vilkårlig rentekorrektion, hvis den konkrete finansiering af forældrekøbsejendommen gør, at forudsætningen om, at gælden finansierer aktiverne forholdsmæssigt, brister.

For ejere af forældrekøbsejendomme i virksomhedsskatteordningen, som også anvender ordningen til anden selvstændig erhvervsvirksomhed, der eksempelvis har erhvervet ejendommen kontant, vil der kunne ske en rentekorrektion for en forhøjet fradragsværdi, som de pågældende ejere slet ikke har opnået, fordi der ikke er knyttet nogen gæld til forældrekøbsejendommen.  

En ”skæv” rentekorrektion kan også ramme den skattepligtige, hvis gælden i virksomhedsskatteordningen relateret til anden selvstændig virksomhed er højt forrentet, mens gælden i forældrekøbsejendommen er lavt forrentet. Det skyldes, at der ved beregningen af rentekorrektionen ses på forældrekøbsejendommens forholdsmæssige andel af de samlede aktiver i virksomhedsskatteordningen. Det forhold anvendes herefter i relation til både den samlede gæld og de samlede faktiske nettorenteudgifter i virksomhedsskatteordningen, hvorved der ikke tages højde for, hvilke renteudgifter der faktisk er knyttet til forældrekøbsejendommen.

Omvendt vil den skematiske model også kunne medføre, at der ikke ved den beregnede rentekorrektion korrigeres fuldt ud for den forhøjede værdi af rentefradraget. Hvis en selvstændigt erhvervsdrivende, der har en stor aktivmasse og begrænset gæld i virksomhedsskatteordningen, erhverver en forældrekøbsejendom ved gældsoptagelse i videst muligt omfang, vil den beregnede gældsandel knyttet til forældrekøbsejendommen kunne være lavere end den andel af gælden, der faktisk er knyttet til forældrekøbsejendommen. 

For selvstændigt erhvervsdrivende, som allerede ejer en forældrekøbsejendom i virksomhedsskatteordningen, er det ikke muligt at undgå rentekorrektionen, så længe den selvstændigt erhvervsdrivende driver anden erhvervsmæssig virksomhed i virksomheds-skatteordningen, fordi forældrekøbsejendommen i så fald ikke kan trækkes ud af virksomhedsskatteordningen.

5. CLEMENS Advokatfirma bemærker

De foreslåede ændringer, der foreløbigt cementerer skæbnen for forældrekøbsejendomme i virksomhedsskatteordningen, risikerer som anført at ramme ejere af forældrekøbsejendomme skævt – særligt når det kommer til den foreslåede rentekorrektion, som ved kontant erhvervelse af forældrekøbsejendomme ikke blot risikerer at korrigere for en større rentefordel end den eventuelt opnåede, men derimod korrigerer for en rentefordel, som slet ikke har fundet sted.

Når der med lovforslaget samtidig tilsigtes at fastholde den retstilstand, at udlejning til nærtstående i skattemæssig henseende udgør erhvervsmæssig virksomhed, kan lovforslaget give anledning til særlige overvejelser angående både finansiering og ejerforhold for selvstændigt erhvervsdrivende i virksomhedsskatteordningen, der står over for at skulle erhverve en forældrekøbsejendom.

Samtidig kan selvstændigt erhvervsdrivende i virksomhedsskatteordningen, som på nuværende tidspunkt har en forældrekøbsejendom i virksomhedsskatteordningen, risikere at komme i klemme som følge af en ”skæv” rentekorrektion, fordi forældrekøbsejendommen som udgangspunkt ikke kan trækkes ud af virksomhedsskatteordningen, så længe ejeren fortsat driver anden selvstændig virksomhed i virksomhedsskatteordningen.

Du kan følge den videre folketingsbehandling af lovforslaget her eller læse hele forslaget samt Skatteministeriets overvejelser her.

6. Har du spørgsmål til forældrekøbsejendomme i virksomhedsskatteordningen?

Har du spørgsmål til lovforslagets betydning for din forældrekøbsejendom i virksomhedsskatteordningen, eller går du med overvejelser om at erhverve en forældrekøbsejendom og anvende virksomhedsskatteordningen, er du altid velkommen til at kontakte CLEMENS Advokatfirmas specialister i skatteret.